Approfondimenti economici finanziari a cura di Spigarelli Mariano
Mariano Spigarelli dottore Commercialista

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Cessione di beni a clienti "business" con destinazione in Paesi UE ed extra UE

15 Feb2016

Quesito:

Alcune aziende (ristoratori-piccole aziende….) non Italiani (u.e. o extra ue), vengono direttamente in azienda fornendo i dati per la fattura e chiedendo la non applicazione dell’iva.

Si chiede se sia corretta la non applicazione di I.V.A. a queste vendite e come le stesse debbano essere eventualmente documentate.

Risposta:

Con riferimento specifico ad un operatore commerciale extra-UE, l’art. 8, primo comma, lett. B), del D.P.R. 633/72, stabilisce che sono non imponibili: “le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità economica europea entro novanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto ……………; l'esportazione deve risultare da vidimazione apposta dall'Ufficio doganale o dall'Ufficio postale su un esemplare della fattura ….”

Alla luce di quanto sopra, si considerano non imponibili le cessioni all’esportazione caratterizzate dal trasporto o spedizione fuori del territorio dell’Unione europea:

- entro 90 giorni dalla consegna in Italia dei beni;

- a cura del cessionario non residente o per suo conto.

La Corte di Giustizia (sent. 19.12.2013 causa C-563/12) ha affermato che un siffatto termine può essere legittimamente previsto dagli Stati membri per esigenze di controllo e di contrasto all’evasione e che tuttavia il medesimo è incompatibile con la normativa comunitaria se il suo superamento comporta l’imponibilità dell’operazione.

La non imponibilità opera a prescindere dal luogo di stabilimento del cessionario (nella UE o al di fuori), purché esso non sia stabilito in Italia.

Il termine di 90 giorni decorre “dalla consegna” e per questo è rilevante la data che risulta dal documento di consegna o di trasporto, che può essere il documento di trasporto (di cui al DPR 472/96) o la lettera di vettura internazionale (CMR).

Al trasporto o alla spedizione deve provvedere direttamente il cessionario extracomunitario, ovvero un terzo (per esempio, un vettore o uno spedizioniere che non coincida però con il cedente italiano), purché il trasferimento dei beni in territorio extra-UE sia effettuato per conto del cessionario stesso.

Il cedente italiano deve aver cura di documentare attentamente che il bene fuoriesca dal territorio nazionale nel termine di 90 giorni, perché in caso contrario, al cedente viene è irrogata la sanzione amministrativa dal 50% al 100% dell’IVA. Detta sanzione non si applica se il cedente, nei 30 giorni successivi, versa l’imposta, previa regolarizzazione della fattura (art. 7 co. 1 del DLgs. 471/97).

L’Agenzia delle Entrate , con Ris. 10 novembre 2014 n. 98, ha chiarito che:

- il regime di non imponibilità proprio delle esportazioni si applica sia quando il bene sia stato esportato entro i 90 giorni, e il cedente ne acquisisca la prova oltre il termine dei 30 giorni previsto per eseguire la regolarizzazione, sia quando il bene esce dal territorio comunitario dopo il decorso del termine di 90 giorni, purché, ovviamente, sia acquisita la prova dell’avvenuta esportazione;

- è possibile recuperare l’IVA nel frattempo versata in sede di regolarizzazione, emettendo una nota di variazione entro il termine per la presentazione della dichiarazione annuale relativa al secondo anno successivo a quello in cui è avvenuta l’esportazione;

- se la merce è esportata oltre i 90 giorni ma, comunque, entro i 30 giorni previsti ai fini della regolarizzazione e si ha prova dell’avvenuta esportazione, il contribuente potrà esimersi dal versamento dell’imposta senza per questo incorrere in alcuna violazione sanzionabile.

Con riferimento specifico ad un operatore commerciale UE, l’art. 41, primo comma, del D.L. 30/08/1993 n. 331, stabilisce che: “ Costituiscono cessioni non imponibili: a) le cessioni a titolo oneroso di beni, trasportati o spediti nel territorio di altro Stato membro, dal cedente o dall'acquirente, o da terzi per loro conto, nei confronti di cessionari soggetti di imposta ………………. Le cessioni intracomunitarie restano detassate nel Paese di origine, in quanto tassata in quello di arrivo dei beni, a condizione che:

- il cessionario sia un soggetto passivo d’imposta nel Paese membro di residenza o di domicilio, necessariamente diverso da quello di residenza o di domicilio del cedente;

- i beni oggetto di cessione siano trasportati o spediti dal Paese di origine a quello di destinazione a cura del cedente, del cessionario o di terzi per loro conto.

Il trasporto/spedizione dei beni in altro Paese membro UE può essere dimostrato conservando congiuntamente, per il periodo temporale oggetto di accertamento IVA (ris. Agenzia delle Entrate 28.11.2007 n. 345):

- la fattura di vendita emessa, senza addebito dell’IVA, nei confronti del cessionario comunitario;

- il modello INTRA relativo alle cessioni effettuate nel periodo di riferimento;

- il documento di trasporto “CMR” firmato dal trasportatore per presa in carico della merce e dal destinatario per ricevuta della merce, da cui si evince l’uscita delle merci dal territorio dello Stato per l’inoltro ad un soggetto identificato ai fini IVA in altro Paese membro;

- la rimessa bancaria dell’acquirente relativa al pagamento della merce;

- la documentazione relativa agli impegni contrattuali assunti.

In merito al documento di trasporto, nelle cessioni con clausola “franco fabbrica”, il cedente nazionale si limita a consegnare i prodotti al vettore incaricato dal proprio cliente e molto difficilmente riesce ad ottenere da quest’ultimo una copia del documento di trasporto controfirmata dal destinatario per ricevuta.

Per tale motivo, l’esibizione del documento di trasporto è stata indicata a titolo meramente esemplificativo, con la conseguenza che, nei casi in cui il cedente nazionale non sia in grado di esibire il predetto documento di trasporto, la prova del trasferimento del bene nell’altro Paese UE potrà essere fornita con qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato membro (ris. Agenzia delle Entrate 15.12.2008 n. 477).

La lettera di vettura internazionale (CMR) è solo uno dei possibili documenti che possono essere utilizzati ai fini in esame e la stessa è idonea a dimostrare l’uscita dei beni dall’Italia anche ove non sia firmata dal destinatario “per ricevuta” (ris. Agenzia delle Entrate 6.5.2009 n. 123).

Si è ritenuto che il CMR elettronico è mezzo di prova idoneo a dimostrare l’uscita della merce dal territorio nazionale (ris. Agenzia delle Entrate 25.3.2013 n. 19). I documenti “elettronici” devono essere materializzati su un supporto fisico, in modo che, in caso di verifica, l’operatore nazionale deve essere in grado di esibire i mezzi di prova dell’avvenuta cessione intracomunitaria.

In assenza della lettera di vettura firmata dal cessionario non residente, è possibile produrre un documento, sottoscritto dal medesimo soggetto, che attesti la ricezione della merce e che si considera idoneo a provare la cessione intracomunitaria unitamente all’ulteriore documentazione relativa all’operazione posta in essere (ris. Agenzia delle Entrate 24.7.2014. n. 71).

Assonime ha suggerito di prevedere, nei contratti relativi alle cessioni “franco fabbrica” e nei documenti di trasporto rilasciati dai vettori, l’assunzione - da parte dei cessionari - dell’obbligo di comunicare l’eventuale mancata consegna dei beni nel luogo di destinazione indicato nel documento, stabilendo altresì - in caso di violazione - l’impegno di risarcire il cedente delle somme chieste dall’Ufficio a titolo di imposte, sanzioni e interessi. Allo stesso modo, anche il vettore potrebbe assumere, nei confronti del cedente, l’obbligo di consegnare i beni nel luogo di destinazione indicato, ovvero di comunicargli la mancata consegna o la consegna in un luogo diverso (circ. 1.7.2013 n. 20).

Per cui le cessioni di cui sopra possono essere non imponibili se effettivamente i beni vengono esportati o portati in altri Paesi UE, documentando il tutto come sopra.

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