Approfondimenti economici finanziari a cura di Spigarelli Mariano
Mariano Spigarelli dottore Commercialista

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Materiali in lavorazione, modalità di valorizzazione

26 Lug2016

Quesito

La nostra azienda acquista metalli ferrosi e non ferrosi identificati, ai fini del rispetto della normativa sui rifiuti, da apposito codice CER attribuito dal produttore. La merce, in quanto rifiuto, viaggia scortata dal formulario identificativo dei rifiuti in cui è riportato detto codice CER. Abbiamo un nuovo fornitore che consegna dei metalli misti (codice cer 170407) presso il nostro impianto, metalli dalla cui selezione e lavorazione (se del caso) otteniamo diverse sottocategorie di prodotto (rame, ottone, alluminio, ecc.). Il fornitore nel proprio impianto non dispone di mezzi e personale adeguato a fare una selezione accurata di tali metalli, ed è per tale ragione che vende metalli misti.

Ipotizziamo a titolo di esempio, con il solo intento di rendere comprensibile il quesito da noi formulato, che il fornitore vende alla scrivente società 100 ton di metalli misti al prezzo di 370 €/ton per un totale in fattura di € 37.000.

Quando il metallo misto arriva nel nostro impianto, lo stesso è soggetto ad un'attività di cernita e lavorazione e dallo stesso si ottengo alcune sottocategorie di prodotto specifiche (ad esempio rame 50 ton; ottone 30 ton; alluminio 20 ton.). Dal programma gestionale dei rifiuti emerge la lavorazione del materiale e la corretta attribuzione dei codici cer di riferimento. Analogamente, dalle scritture ausiliarie di magazzino (in quanto soggetti obbligati alla contabilità di magazzino per il superamento dei limiti introdotti dall'art. 1, comma 1, D.P.R. 695/1996), emerge il medesimo trattamento.

Orbene, una volta conferito il metallo misto presso il nostro impianto avviene la cernita dello stesso e nelle annotazioni del formulario indichiamo i materiali di risulta dalla nostra attività di lavorazione (perciò astrattamente il fornitore potrebbe indicare separatamente i materiali in fattura, anche se nel concreto questo non è possibile perché la fattura scorta la merce ed arriva già con l'indicazione di metalli misti).

Ai fini contabili è un po’ più difficile gestire la lavorazione perché il nostro programma gestionale è abbastanza limitato in relazione a tali aspetti.

Comunque, considerato che la lavorazione avviene entro poche ore (al massimo 2/3 giorni) rispetto all'arrivo del materiale, abbiamo pensato di contabilizzare nelle scritture di magazzino e nella contabilità i seguenti movimenti:

- contabilizziamo i metalli misti con il codice MM;

- facciamoo la lavorazione di MM ed otteniamo i seguenti materiali (Rame RR; Ottone RO; Alluminio RA);

- attribuiamo ai materiali ottenuti il prezzo attribuito in fattura di 370 €/ton (perciò non abbiamo distinzione di prezzo in relazione al materiale ottenuto).

E' corretta tale impostazione? Così facendo all'interno della singola categoria si ha l'indicazione di prezzi molto difformi rispetto ai prezzi medi dell'intero raggruppamento, con una variazione degli stessi anche ai fini della valorizzazione per il bilancio di esercizio (il prezzo medio aumenta o diminuisce).

In alternativa il prezzo da attribuire ai materiali ottenuti dalla lavorazione potrebbe essere il prezzo medio di acquisto di quella categoria di materiale fino alla data di lavorazione. Ad esempio, se il metallo misto per 100 ton a 370 €/ton lo acquisto il 10 luglio e ottengo rame per 50 ton; ottone per 30 ton; alluminio per 20 ton, per la valorizzazione di tali materiali ottenuti post lavorazione adotto il prezzo medio al 10 luglio per le singole tipologie, come nell'esempio:

Tipologie materiale ottenuto post lavorazione

Prezzo fattura del metallo misto Prezzo medio per singola categoria al 10 luglio 50 ton RAME 370 €/ton 2.500 €/ton 30 ton OTTONE 370 €/ton 150 €/ton 20 ton ALLUMINIO 370 €/ton 1.100 €/ton Totale valorizzazione in contabilità 37.000 € 151.500 €

Tale ultima impostazione, condivisa con gli uffici dell'Agenzia delle entrate nel corso degli ultimi controlli avvenuti nel 2013, viene da noi utilizzata quando facciamo delle lavorazioni di materiali in giacenza nel nostro impianto per i quali è ormai impossibile attribuire la specifica operazione ad un singolo fornitore. Tutto ciò premesso, considerati i risvolti fiscali derivanti dall'erronea valorizzazione del magazzino, vorremmo esser certi di applicare la corretta contabilizzazione e valorizzazione delle voci di magazzino.

Risposta

Rinviando alla lettura integrale del principio contabile OIC 13, si evidenzia che i beni in rimanenza devono essere rilevati sulla base del costo di acquisto o di produzione.

In modo particolare, l’articolo 2426, numero 1, codice civile stabilisce che: “Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori. Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione interna o presso terzi”.

Per costo di acquisto si intende pertanto il prezzo effettivo d’acquisto più gli oneri accessori. Per costo di produzione si intende il costo di acquisto più i costi industriali di produzione. Esso include tutti i costi diretti ed i costi indiretti per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto relativa al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato. Le rimanenze sono valutate in bilancio al minore tra il costo di acquisto o produzione e il valore di realizzazione desumibile dal mercato (articolo 2426, numero 9, codice civile).

L’articolo 2426, numero 10, codice civile prevede tra l’altro che “Il costo dei beni fungibili può essere calcolato col metodo della media ponderata o con quelli «primo entrato, primo uscito»; o «ultimo entrato, primo uscito»; se il valore così ottenuto differisce in misura apprezzabile dai costi correnti alla chiusura dell’esercizio, la differenza deve essere indicata, per categoria di beni, nella nota integrativa”. Pertanto, il costo delle rimanenze di magazzino di beni fungibili può essere determinato alternativamente con i seguenti metodi:

- Primo entrato, primo uscito, detto anche FIFO (first-in, first out: gli acquisti o le produzioni più remoti sono i primi venduti). Secondo tale metodo si assume che le quantità acquistate o prodotte in epoca più remota siano le prime ad essere vendute od utilizzate in produzione; per cui restano in magazzino le quantità relative agli acquisti o alle produzioni più recenti.

- Costo medio ponderato. Secondo tale metodo le quantità acquistate o prodotte non sono più individualmente identificabili e fanno parte di un insieme in cui i beni sono ugualmente disponibili.

- Ultimo entrato, primo uscito, detto anche LIFO (last-in, first out: gli acquisti o le produzioni più recenti sono i primi venduti). Tale metodo assume che le quantità acquistate o prodotte più recentemente siano le prime ad essere vendute od utilizzate in produzione; per cui restano in magazzino le quantità relative agli acquisti o alle produzioni più remote.

Ai fini fiscali, l’art. 110 c. 1, lett b) DPRP 917/86 prevede che il costo da attribuire alle merci e alle materie prime, sia acquistate che prodotte nell’esercizio comprende sia gli oneri accessori di diretta imputazione, sia le spese indirette di produzione. Se in bilancio è stato utilizzato il metodo del costo medio ponderato, oppure il FIFO o il LIFO.

Tutto ciò premesso, con riferimento al caso specifico, riteniamo che le rimanenze di magazzino debbano essere determinate, nella loro componente valutativa, attenendosi ai costi effettivamente sostenuti per acquistare e/o produrre i beni costituenti le rimanenze di magazzino medesimo. In altri termini, sembra corretta la procedura che l’azienda adotta, tenendo conto del costo di euro 370/ton, applicato indistintamente a tutte le tipologie di materiale acquistato in maniera indistinta, in quanto quel costo fa riferimento ad un materiale indistinto, che solo successivamente, a seguito di una fase di lavorazione, viene separato e distinto.

Non sembra invece corretta, la procedura che tende ad attribuire costi non effettivi del materiale impiegato, come ad esempio un generico prezzo riferito ad un determinata data, in quanto detto criterio non sembra rispondere a quanto richiesto da codice civile e dalla normativa fiscale in materia. Tra l’altro nell’esempio, fatto dall’azienda associata, applicando quest’ultima metodologia, si verrebbe ad avere una valorizzazione di euro 151.500, notevolmente diversa e ben superiore a quella che si avrebbe applicando il costo effettivo di acquisto.

Seguendo l’esempio riportato dall’azienda associata, si verrebbe pertanto ad avere, con riferimento al 31 dicembre, un valore sovrastimato di rimanenze di magazzino, non conforme né al dettato civilistico, né alla norma fiscale, con tutte le conseguenze negative in termini di sovrastima.

Pertanto si invita l’azienda, ad individuare una delle metodologie di valorizzazione ammesse dalla normativa civilistica e fiscale sopra evidenziate (costo medio, FIFO, LIFO) e ad adottare rigorosamente detta metodologia scelta, avvalendosi del programma informatico di gestione e valorizzazione del magazzino di cui l’azienda dispone, in considerazione anche del fatto che l’azienda sottolinea di essere tenuta alla redazione delle schede di magazzino (per quantità), come richiesto dalla normativa fiscale vigente.

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